Prinsjesdag: Wetsvoorstel Wet aanpassing fiscale bedrijfsopvolgingsfaciliteiten 2024

20 september 2023

De afgelopen kabinetsperiode heeft het Centraal Planbureau uitgebreid onderzoek gedaan naar de fiscale bedrijfsopvolgingsfaciliteiten. Deze faciliteiten bestaan uit een vrijstelling in de schenk- en erfbelasting en een doorschuiffaciliteit in de inkomstenbelasting.

Het kabinet heeft uit het onderzoek geconcludeerd dat zij nog steeds achter de doelstelling van de fiscale bedrijfsopvolgingsfaciliteiten[1] staat, maar het wel van belang acht dat knelpunten worden geadresseerd. Er heeft daarom vervolgonderzoek plaatsgevonden op basis waarvan het kabinet de volgende acht maatregelen met betrekking tot de bedrijfsopvolgingsregeling in de schenk- en erfbelasting (BOR) en de doorschuifregeling aanmerkelijk belang in de inkomstenbelasting (DSR ab) heeft voorgesteld:

1. De BOR wordt aangepast door de vrijstelling van 100% van de goingconcernwaarde van € 1.205.871 (2023) vanaf 2025 op 100% van de goingconcernwaarde van € 1,5 miljoen te stellen en de vrijstelling van 83% boven de € 1,5 miljoen van de goingconcernwaarde te verlagen naar 70%;
2. De 5%-doelmatigheidsmarge voor beleggingsvermogen in de BOR en DSR ab wordt afgeschaft;
3. Bedrijfsmiddelen die zowel privé als zakelijk worden gebruikt, kwalificeren slechts voor de BOR en DSR ab voor zover deze in de onderneming worden gebruikt;
4. De dienstbetrekkingseis in de DSR ab vervalt;
5. Er wordt een minimumleeftijd van 21 jaar ingevoerd voor de verkrijger bij schenking van een aanmerkelijk belang voor de DSR ab en voor schenking voor de BOR;
6. Toegang tot de BOR en de DSR ab wordt beperkt tot reguliere aandelen met een minimaal belang van 5% in het geplaatste kapitaal. Wel blijven preferente aandelen die in het kader van bedrijfsopvolging zijn uitgegeven en de huidige verwateringsregeling kwalificeren voor de BOR en de DSR ab;
7. De bezitseis en de voortzettingseis in de BOR worden versoepeld;
8. Constructies in de BOR worden aangepast.

De wetstechnische uitwerking van de voorgestelde aanpassingen wordt verspreid over het Belastingplanpakket 2024 (dit jaar) en het Belastingplanpakket 2025 (volgend jaar).

Dit jaar zijn de maatregelen 1 tot en met 5 opgenomen. Beoogde inwerkingtredingsdatum is 1 januari 2025. Daarnaast is de maatregel die al op Prinsjesdag 2022 werd aangekondigd opgenomen dat aan derden verhuurd vastgoed met ingang van 1 januari 2024 niet meer in aanmerking komt voor de BOR en de DSR ab. De maatregelen 6 tot en met 8 vragen meer tijd voor een gedegen uitwerking en worden om die reden opgenomen in het Belastingplanpakket 2025 met als beoogde inwerkingtredingsdatum 1 januari 2026.

Naast de drie maatregelen die deel uitmaken van het Belastingplan 2025 wordt komend jaar gewerkt aan een ambtelijk onderzoek naar de toekomst van de schenk- en erfbelasting waarbij de BOR ook aan de orde zal komen. Naar verwachting wordt dat onderzoek in de eerste helft van 2024 afgerond.

Aan derden verhuurde onroerende zaken

De BOR en DSR ab is kortgezegd alleen van toepassing op vermogensbestanddelen die tot het ondernemingsvermogen behoren. Als een vermogensbestanddeel behoort tot het beleggingsvermogen van een onderneming, komt het niet in aanmerking voor de faciliteiten. In de praktijk bestaat veel discussie over de vraag of bij vastgoed(exploitatie) sprake is van ondernemingsvermogen of van beleggingsvermogen. Dit leidt geregeld tot langdurige discussies tussen belastingplichtige en Belastingdienst die zeer feitelijk van aard zijn.

Om meer eenvoud te creëren en de doelstelling van de fiscale bedrijfsopvolgingsfaciliteiten beter tot haar recht te laten komen worden met ingang van 1 januari 2024 aan derden verhuurde onroerende zaken wettelijk aangemerkt als beleggingsvermogen. Aan derden verhuurde onroerende zaken kwalificeren derhalve niet langer voor de BOR en de DSR ab. Voor zover de verhuurde onroerende zaken zijn gefinancierd met schulden, worden deze schulden eveneens aangemerkt als beleggingsvermogen.

Om te bepalen of sprake is van aan derden verhuurde onroerende zaken wordt een dubbele toets voorgesteld:

• Een feitelijkgebruiktoets: zijn de onroerende zaken op het moment van schenking of vererving feitelijk ter beschikking gesteld aan derden? en
• een oogmerktoets: zijn de onroerende zaken op het moment van schenking of vererving bestemd om ter beschikking te worden gesteld aan derden?

Onroerende zaken die niet worden verhuurd aan een ander, maar worden gebruikt voor de eigen bedrijfsuitoefening, vallen niet onder de voorgestelde maatregel.

Afschaffing van de 5%-doelmatigheidsmarge voor beleggingsvermogen

De doelmatigheidsmarge houdt in dat beleggingsvermogen van onder de vennootschapsbelasting vallende vennootschappen tot 5% van het ondernemingsvermogen alsnog wordt aangemerkt als ondernemingsvermogen (en dus in aanmerking komt voor de fiscale bedrijfsopvolgingsfaciliteiten).

De doelmatigheidsmarge bereikt niet haar doel, te weten het voorkomen van discussies over de vraag of een vermogensbestanddeel behoort tot het ondernemings- of beleggingsvermogen. Daarom wordt voorgesteld de doelmatigheidsmarge voor de BOR en de DSR ab af te schaffen. Afschaffing voor de BOR zal per 1 januari 2025 plaatsvinden, terwijl afschaffing voor de DSR ab is voorzien op een bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip.

Privé en zakelijk gebruikte bedrijfsmiddelen (keuzevermogen)

De BOR en DSR ab zijn alleen van toepassing op ondernemingsvermogen. Er kan echter ook sprake zijn van vermogen dat gedeeltelijk voor privédoeleinden wordt gebruikt, zogenaamd keuzevermogen. Keuzevermogen dat door de belastingplichtige wordt geëtiketteerd als ondernemingsvermogen valt momenteel geheel onder de BOR en DSR ab ook al wordt het feitelijk voor slechts een beperkt percentage zakelijk gebruikt.

Voorgesteld wordt dit zodanig aan te passen dat uitsluitend het deel dat zakelijk wordt gebruikt als ondernemingsvermogen voor de BOR en DSR ab kwalificeert. Dat betekent dat voor de toepassing van de BOR en DSR ab voortaan in aanmerking worden genomen:

• verplicht ondernemingsvermogen; en
• keuzevermogen voor zover de vermogensbestanddelen van dat keuzevermogen worden gebruikt binnen de onderneming.

Gemengd gebruik van vermogensbestanddelen komt in de praktijk bij uiteenlopende vermogensbestanddelen voor. Voorbeelden zijn onroerende zaken, transportmiddelen en kantoorinrichting en -benodigdheden (telefoons, laptops, bureaus en stoelen). Om uitvoerings- en administratieve lasten zo beperkt mogelijk te houden wordt voorgesteld de maatregel uitsluitend betrekking te laten hebben op bedrijfsmiddelen met een waarde in het economische verkeer van minimaal € 100.000 (jaarlijks te indexeren) op het moment van verkrijging bij overlijden of schenking en een gebruik voor andere dan ondernemingsdoelen van meer dan 10%.

Afschaffing dienstbetrekkingseis

Een van de voorwaarden voor toepassing van de DSR ab bij schenking is dat verkrijger reeds 36 maanden voorafgaande aan de schenking in dienstbetrekking is bij de vennootschap waarop de te schenken aandelen betrekking hebben. Hiermee is bedoeld de DSR ab bij schenking alleen van toepassing te laten zijn op een bedrijfsopvolging waarbij de verkrijger betrokken is bij de onderneming.

Omdat de wet geen kwantitatieve of kwalitatieve invulling geeft aan het begrip dienstbetrekking heeft de dienstbetrekkingseis weinig effect en voegt de voorwaarde weinig toe. Voorgesteld wordt daarom om de dienstbetrekkingseis als voorwaarde voor toepassing van de DSR ab bij schenkingen te laten vervallen.

Invoering van een minimumleeftijd van 21 jaar voor de verkrijger bij een schenking

Om onbedoeld gebruik in de vorm van schenking van een aanmerkelijk belang of onderneming aan (zeer) jonge (klein)kinderen tegen te gaan, wordt voorgesteld een minimumleeftijd in te voeren als voorwaarde voor toepassing van de BOR en DSR ab bij schenkingen. Deze minimumleeftijd wordt gesteld op 21 jaar.

Voor bedrijfsopvolging ingeval van overlijden wordt geen leeftijdsgrens voorgesteld omdat de opvolging hier reëel kan zijn en onbedoeld gebruik minder snel speelt.

Aanpassing hoogte vrijstelling goingconcernwaarde BOR

De BOR bestaat onder voorwaarden uit een vrijstelling van schenk- of erfbelasting voor het ondernemingsvermogen bij bedrijfsopvolgingen. De waarde van een onderneming wordt voor de BOR in principe bepaald op de waarde in het economische verkeer bij voortzetting van de onderneming (de goingconcernwaarde) maar ten minste op de waarde die de onderneming heeft bij liquidatie (de liquidatiewaarde) indien deze laatste hoger ligt.

De vrijstelling van de goingconcernwaarde is momenteel:

• 100% van de goingconcernwaarde van de objectieve onderneming tot een ondernemingsvermogen van € 1.205.871 per onderneming;
• 83% van het ondernemingsvermogen boven dit bedrag.

Daarnaast kent de BOR een volledige vrijstelling voor het verschil tussen de liquidatiewaarde en de goingconcernwaarde, indien de onderneming een hogere liquidatiewaarde heeft dan de goingconcernwaarde.

Uit eerder genoemd onderzoek is gebleken dat de BOR ook wordt verleend terwijl de verkrijger beschikt over middelen om de schenk- of erfbelasting te betalen en deze belasting daardoor geen negatieve impact op de continuïteit van de onderneming heeft. Al in het voorjaar heeft het kabinet daarom besloten met ingang van 1 januari 2025 de vrijstelling van 83% van de goingconcernwaarde van het ondernemingsvermogen te verlagen naar 70%. Tegelijkertijd wordt het bedrag van € 1.205.871 dat voor 100% is vrijgesteld verhoogd naar € 1,5 miljoen.

Belastingplan 2024

Lees hier alle maatregelen uit het belastingplan 2024 die op Prinsjesdag 2023 zijn gepresenteerd.

Vragen?

Neem gerust contact op met Gavin Vree, belastingadviseur, via e-mail of per telefoon op +31 (0)40 240 9440, of Inge te Boekhorst, belastingadviseur, via e-mail of per telefoon op +31 (0)40 240 9530 of met een van onze specialisten die rechtsboven op deze pagina staan vermeld.

[1] Doel is te voorkomen dat belastingheffing bij reële bedrijfsoverdrachten de continuïteit van de onderneming in gevaar brengt omdat er onvoldoende middelen om de inkomstenbelasting en schenk- of erfbelasting te voldoen.